importe cambio introducido por la reforma fiscal a efectos del cálculo de la prorrata en el IVA

Por medio de la reforma fiscal, los legisladores de nuestro país han decidido introducir importantes modificaciones en relación a la regulación del Impuesto Sobre el Valor Añadido (en adelante IVA), una importante modificación es que se aplica la prorrata especial, cuando la diferencia entre aplicar esta y la prorrata general es igual o superior al 10 % (artículo 103 .2 de la Ley 27/1992,de 28 de diciembre del IVA).

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Para entender esta norma y la importancia que puede tener, debemos considerar que el IVA es un tributo que como norma general soporta el consumidor final. Esta norma supone que cada empresario o profesional puede deducirse en el momento de realizar las presentaciones del IVA correspondiente, el importe de las cuotas del IVA soportado en la adquisición de los bienes y servicios que se vayan a emplear en su actividad.

Lógicamente, si el empresario realiza de forma simultánea actividades económicas sujetas a IVA y otras operaciones  sujetas y exentas de IVA, como es el caso típico de un empresario que arrienda viviendas a particulares (actividad  sujeta y exenta de  IVA) y se dedica a la vez a la actividad de arrendamiento de locales (operación sujeta a IVA), de estas operaciones solo va poder deducirse a efecto del IVA parte de los gastos que incurre en la gestión de ambos actividades.

Para determinar que parte del gasto podemos deducir, se estable la regla de la prorrata.
En principio las normas fiscales presentan dos modalidades:

La prorrata general que consiste que solo nos vamos a poder deducir los gastos que incurrimos de la gestión de ambas actividades, en relación al porcentaje de operaciones que realicemos con derecho a deducción (sujetas a IVA) del total de las operaciones realizadas por el sujeto pasivo (sujetas a IVA y  sujetas y exentas  de IVA).

Esta compleja regla se ve de forma sencilla con el siguiente ejemplo:

Un empresario arrienda locales y pisos destinados a vivienda de personas físicas, sin prestación de servicios adicionales (lavandería, servicios limpiezas, etc.). De las actividades realizadas en ese ejercicio impositivo ha obtenido los siguientes rendimientos:
• Arrendamiento de locales (actividad sujeta a IVA, con derecho a deducción): 2 millones de euros.
• Arrendamiento de viviendas (actividad  sujeta y exenta de IVA, sin derecho a deducción): 1 millones de euros.

Las cuotas del IVA soportado de la adquisición de bienes y servicios durante ese ejercicio económico son las siguientes:
• Cuotas del IVA soportado en alquiler de locales: 200.000 euros.
• Cuotas del IVA soportado en alquiler de viviendas: 100.000 euros.

El porcentaje de prorrata en el ejercicio sería:
2.000.000 / 30000.000× 100 = 67%

De esta manera del total de las cuotas del IVA Soportado de la adquisición de bienes de bienes y servicios para la gestión de ambas actividades que podrá deducirse es de 300.000 (total cuotas IVA pagadas) × 67% = 201.000 euros.

Mientras, que la prorrata especial consiste en que únicamente es deducible las cuotas del IVA soportado en gastos de bienes o servicios vinculados a actividades gravadas con IVA que realiza el empresario, en nuestro ejemplo, cuotas del IVA soportado en la adquisición de bienes y servicios relacionados con el alquiler de locales , 200.000 euros.

Entendiendo ambas formas o modalidades del cálculo de la prorrata, nuestro legislador hasta la reforma fiscal establecía la obligatoriedad de aplicar la prorrata especial cuando, la diferencia respecto aplicar la prorrata general excedía 1,20 puntos (20%), mientras que con la reforma fiscal  es que la nueva norma esta diferencia pasa a ser de 1,10 puntos (10%).

Siguiendo con el ejemplo anterior, si en ese ejercicio económico, el empresario adquiere un local (IVA pagado o soportado de la operación 40.000 euros).

En este caso si aplicamos la prorrata general, las cuotas totales del IVA soportado 300.0000+40.000*0,67=227.800 euros.

Mientras que con la prorrata especial, solo podremos deducirnos 200.000 euros.
Como 227.8000 es inferior a 1,20*(200.000). Cuyo resultado es 240.000, vamos a poder aplicar la prorrata general por importe de 227800 euros, en vez de la prorrata especial cuyo importe es de 200.000 euros.

Sin embargo, con la reforma fiscal esta diferencia entre ambas prorratas se reduce a 1,10 puntos (10%), en el ejemplo anterior como la prorrata general de 227.8000 euros es superior a 1,10*200.000, cuyo resultado es 220.000, vamos a tener que  aplicar la prorrata especial por importe de 200.000 euros. Con  la reforma fiscal en este caso el contribuyente pierde la posibilidad de deducirse 27.800 euros, con lo cual la  transcendencia económica de esta reforma del artículo 103.2 de la le ley del IVA   es muy relevante.

Finalmente, tenemos que tener en cuenta que no es posible el cálculo del porcentaje de prorrata hasta el final del periodo impositivo, de forma que, para la confección de las liquidaciones del modelo del IVA se aplicará provisionalmente la prorrata definitiva obtenida en el ejercicio anterior y será en la última liquidación del ejercicio cuando deban regularizarse las cuotas deducibles del IVA soportado, acomodándose a la prorrata definitiva obtenida.

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