Tributación de los rendimientos obtenidos en España por no residentes

Siguiendo con nuestro repaso a la fiscalidad internacional de las personas físicas , en ocasiones ocurre que o tenemos ciudadanos extranjeros o españoles que conforme los criterios de nuestro ordenamiento interno o los convenios de doble imposición se les considera no residente en España  y sin embargo por las normas fiscales se ven obligados a tributar en España por los rendimientos que generan en nuestro país, ya sean por rentas del trabajo, rentas del capital mobiliario, rentas inmobiliarias..etc.

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Estos ciudadanos por todos estos rendimientos se van a verse obligados a tributar por el Impuesto de la Renta de No Residentes (en adelante IRNR), que es un tributo de carácter directo que grava la renta obtenida en territorio español por las personas físicas y entidades no residentes en éste.

¿Cómo se acredita la condición de no residente?

La condición de no residente se podrá acreditar mediante la aportación de un certificado de residencia en otro Estado emitido por las autoridades fiscales de dicho Estado. El plazo de validez de dichos certificados se extiende a un año.

No obstante, la validez del certificado será indefinida cuando el contribuyente sea un Estado extranjero, alguna de sus subdivisiones políticas o administrativas o sus entidades locales.

Establecimiento permanente

Lo primero que establece este impuesto es una diferencia entre si los rendimientos se obtienen con un establecimiento permanente o no.

El concepto de establecimiento permanente es un concepto muy ambiguo  que a dada lugar a diversas interpretaciones, podemos decir que se entenderá que constituyen establecimiento permanente las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploración o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses. ( Ver anterior post al respecto).

En definitiva, cuando el no residente disponga en España, por cualquier título, de forma continuada o habitual de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole en las que se realice toda o parte de su actividad, o cuando actúe en España por medio de un agente autorizado para contratar en nombre y por cuenta de la persona o entidad no residente, siempre que ejerza con habitualidad dichos poderes, se considerará que el no residente actúa en España a través de EP.

Cuando resulte aplicable un convenio para evitar la doble imposición habrá que tener en cuenta la definición de establecimiento permanente que contiene el convenio, que normalmente será más restringida que la de la normativa interna de nuestro derecho.

Sin establecimiento permanente

Si los rendimientos se obtienen sin establecimiento permanente, en función del rendimiento la tributación va ser de la siguiente manera:

Rentas del trabajo y de actividades económicas

Se considera que este rendimiento se obtiene en el territorio español en los siguientes casos:

  • Cuando deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español.
  • Cuando se trate de retribuciones públicas satisfechas por la Administración española.
  • Cuando se trate de remuneraciones satisfechas por personas físicas que realicen actividades económicas, en el ejercicio de sus actividades, o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave en tráfico internacional.

Debemos tener en cuenta que cuando las actividades económicas sean realizadas en territorio español. No se considerarán obtenidos en territorio español los rendimientos derivados de la instalación o montaje de maquinaria o instalaciones procedentes del extranjero cuando tales operaciones se realicen por el proveedor de la maquinaria o instalaciones, y su importe no exceda del 20 por ciento del precio de adquisición de dichos elementos.

Además, cuando se trate de prestaciones de servicios utilizadas en territorio español y  tales prestaciones de servicios sirvan parcialmente a actividades económicas realizadas en territorio español, se considerarán obtenidas en España sólo por la parte que sirva a la actividad desarrollada en España.

Finalmente, cuando deriven, directa o indirectamente, de la actuación personal en territorio español de artistas y deportistas aun cuando se perciban por persona o entidad distinta.

Por otro lado , En el caso de residentes en países con los que España haya suscrito un Convenio para evitar la doble imposición, generalmente los rendimientos percibidos por un empleo ejercido en España se pueden gravar por el Estado español, excepto si se dan conjuntamente tres circunstancias: que el no residente permanezca en España menos de 183 días durante el año fiscal considerado, que las remuneraciones se paguen por un empleador no residente y que estas remuneraciones no se soporten por un EP o una base fija que el empleador tenga en España.

Veamos cómo se determina y dónde debe tributar los rendimientos a través de una serie de consultas vinculantes:

CV- 0002-04

Supuesto de hecho planteado:

Empleado de una empresa española, en situación de prejubilado, estableció su residencia habitual y definitiva en Francia a partir del día 4 de enero de 2002, habiendo presentado declaración en dicho país por el Impuesto sobre la renta para el año citado y adjuntando al escrito de consulta certificado de residencia fiscal en Francia. Procedencia de la práctica de retenciones sobre los rendimientos de trabajo que le son abonados por la empresa española de la que es empleado.

Respuesta:

Por ser residente en Francia y percibir remuneraciones satisfechas por una empresa española, de la cual es empleado, le será de aplicación lo dispuesto en el artículo 15 (“trabajos dependientes”), del Convenio para evitar la doble imposición Hispano-Francés,  en cuyo apartado 1 se establece que los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidas por un residente de Francia por razón de un empleo, sólo pueden someterse a imposición en Francia, a no ser que el empleo se ejerza en España. En el supuesto consultado, dado que el consultante se encuentra en la situación de “prejubilado”, no puede entenderse que esté ejerciendo un empleo en España, por lo que, al ser residente fiscal en Francia, las remuneraciones que le satisface la empresa española como empleado prejubilado sólo podrán someterse a imposición en Francia mientras se den las condiciones que se exponen en el escrito de consulta, estando exentas de tributación en España.

CV3084-13

Supuesto de hecho:

Profesional que a partir de 1 de enero de 2013 residirá en Turquía, siendo su esposa turca, seguirá desarrollando su trabajo como profesional en España y facturando a empresas españolas, sin que vaya a tener en Turquía ningún cliente. Dicha actividad la realizará desde su domicilio en España o en la empresa cliente directamente durante los períodos que esté en España.
Aparte de la actividad anteriormente citada, en Turquía y solo desde Turquía, se dedicará a inversiones y desinversiones en la Bolsa, abriendo una cuenta en dicho país con su esposa y ejecutando las acciones de compra y venta de valores desde esa cuenta. Si respecto a la facturación que realiza a las empresas españolas por su actividad profesional: Debe presentar declaración por el IRNR en España solamente por dichos rendimientos.

Respuesta:

El artículo 14 del citado convenio Hispano-Turco establece:
1. Las rentas obtenidas por una persona física residente de un Estado contratante de la prestación de servicios profesionales u otras actividades de carácter independiente sólo pueden someterse a imposición en ese Estado. No obstante, dichas rentas pueden someterse también a imposición en el otro Estado contratante si esos servicios o actividades se realizan en ese otro Estado y:

a) el residente dispone de manera habitual de una base fija en ese otro Estado para realizar esos servicios o actividades ; o

b) permanece en ese otro Estado con la finalidad de desarrollar esos servicios o actividades durante un período o períodos que sumen en total 183 días o más en cualquier período continuado de 12 meses.

En esas circunstancias, únicamente podrá someterse a imposición en ese otro Estado aquella parte de la renta que sea imputable a la base fija o que proceda de los servicios o actividades realizados por esa persona durante su presencia en ese otro Estado, según proceda.

La expresión “servicios profesionales” comprende especialmente las actividades independientes de carácter científico, literario, artístico, educativo o docente, así como las actividades independientes de médicos, abogados, ingenieros, arquitectos, odontólogos y contables, y otras actividades que requieran una capacitación profesionales específica.”.

De acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de dicho precepto, , el consultante estará sometido a tributación exclusiva en España por los rendimientos derivados de los servicios profesionales que preste, dado que según se manifiesta en la consulta, el trabajo como profesional lo seguirá realizando y facturando a empresas españolas, sin que tenga en Turquía ningún cliente, y realizando dicha prestación de servicios desde su domicilio en España o en la empresa cliente directamente durante los períodos que esté en España

Pautas básicas a seguir

En definitiva el criterio a seguir para determinar como debe tributar el rendimiento es el siguiente:

1º Determinar si se le considera residente en España o no.

2º Determinar si opera con establecimiento permanente o no.

3º Determinar por el Convenio de doble imposición ( si lo hubiera) donde tributa el rendimiento.

Tributación del rendimiento

Base imponible

Las rentas obtenidas sin mediación de EP deben tributar de forma separada por cada devengo total o parcial de la renta sometida a gravamen.

 Con carácter general, la base imponible estará constituida por el importe íntegro, es decir, sin deducción de gasto alguno. No obstante, En los casos de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivados de contratos de ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en España sin mediación de establecimiento permanente, la base imponible será igual a la diferencia entre los ingresos íntegros y los gastos de personal, de aprovisionamiento de materiales incorporados a las obras o trabajos y de suministros, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

 Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, para la determinación de la base imponible podrán deducir los gastos previstos en la Ley del IRPF, siempre que acrediten que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España. Cuando se deduzcan gastos, deberá adjuntarse a la declaración del impuesto un certificado de residencia fiscal en el Estado que corresponda expedido por las autoridades fiscales de dicho Estado.

Tipo

 Cuando conforme a la normativa interna y, en su caso, al Convenio, los rendimientos del trabajo se puedan someter a imposición en España, tributarán al tipo de gravamen general del 24 por 100. No obstante, el tipo de gravamen será el 20 por ciento cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria.

Casos particulares

Los no residentes que presten sus servicios en Misiones Diplomáticas y Representaciones Consulares de España en el extranjero en general, tributan al tipo de gravamen del 8 por 100; los trabajadores extranjeros de temporada, tributan al tipo de gravamen del 2 por 100

Pensiones.

las pensiones y demás prestaciones similares se entienden obtenidas en territorio español en los siguientes casos:

  • Cuando deriven de un empleo prestado en territorio español.
  • Cuando se satisfagan por una persona o entidad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en el mismo.

Tributación

  • Hasta 000 al 8%
  • 12000 – 960 El resto 6700 al 30%
  • 18700-2970 En adelante al 40%

Rendimientos de capital mobiliario

Conforme a la normativa interna, se entienden obtenidos en territorio español los siguientes rendimientos:

  • Dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en fondos propios de entidades residentes en España.
  • Intereses y otros rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en el mismo o que retribuyen prestaciones de capital utilizadas en territorio español.
  • Cánones satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español, o por establecimientos permanentes situados en el mismo, o que se utilicen en territorio español´

Tienen la consideración de cánones o regalías las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso, o la concesión de uso de: Derechos sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas. Patentes, marcas de fábrica o de comercio, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos. Derechos sobre programas informáticos. Informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas. Derechos personales susceptibles de cesión, tales como los derechos de imagen. Equipos industriales, comerciales o científicos. Cualquier derecho similar a los anteriores.

En relación con este tipo de rendimientos la normativa interna contempla múltiples supuestos objeto de exención, a título de ejemplo:

Los obtenidos por residentes en un país de la Unión Europea, siempre que no se obtengan a través de un paraíso fiscal.

  • Los rendimientos derivados de la Deuda Pública Española.(letras del tesoro , bonos)
  • Los rendimientos de las cuentas de no residentes.
  • Los dividendos distribuidos por las sociedades filiales residentes en España a sus sociedades matrices residentes en otro Estado miembro de la UE o EEE., cuando se cumplen ciertos requisitos
  • Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos por fondos de pensiones equivalentes a los regulados en la Ley de Planes y Fondos de Pensiones, residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea.
  • Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos por instituciones de inversión colectiva reguladas por la Directiva 2009/65/CE.
  • Los cánones entre sociedades asociadas, satisfechos a una sociedad residente en un Estado miembro de la UE o a un establecimiento permanente de dicha sociedad situado en otro Estado miembro de la UE.

En relación a los convenios de doble imposición, cuando se refieren a este tipo de rendimientos, en general, se sigue el régimen de tributación compartida entre España y el Estado donde reside el contribuyente; con lo cual nuestro estado tendría derecho de imposición sobre estos rendimientos, pero con un límite de imposición señalado en el respectivo Convenio.

Veamos alguna consulta tributaria de como se determina donde tributa este rendimiento.

CV1595-14

Supuesto de hecho:

El consultante, que ha trabajado en España hasta el 25 de abril de 2013, se desplazó, a partir de esta fecha, a trabajar de manera permanente e indefinida al Reino Unido. En España, durante 2013 obtiene, dividendos, intereses de cuentas bancarias.

Respuesta:

Respecto a los dividendos de acciones procedentes de España se podrán gravar tanto en Reino Unido como en España, conforme a lo establecido en el artículo 10.1 del CDI y el artículo 13.1.f).1º del TRLIRNR. La tributación de estos dividendos en España, estará limitada por el apartado b) del artículo 10.1 del CDI al 15 por cien de su importe bruto.

Los intereses procedentes de España se podrán someter a imposición tanto en Reino Unido como en España, si bien en España el impuesto exigido no podrá exceder del 12 por 100 del importe bruto de los intereses. Así se desprende de lo establecido en el artículo 11 del CDI.

No , obstante el artículo 14.1.f) del TRIRNR establece: Están exentos los rendimientos de las cuentas de no residentes, que se satisfagan a contribuyentes por este impuesto, salvo que el pago se realice a un establecimiento permanente situado en territorio español, por el Banco de España, o por las entidades registradas a que se refiere la normativa de transacciones económicas con el exterior.

CV-3156-14

Supuesto de hecho:

El ayuntamiento consultante tiene que abonar a un ciudadano brasileño una factura por los derechos de autor correspondientes a la representación de una obra de teatro.Sujeción a retención a cuenta del IRPF del importe a satisfacer en concepto de derechos de autor.

Respuesta:

Dado que no se especifica en el escrito de consulta se considera que actúa sin mediación de establecimiento permanente.
El artículo 12.3 del Convenio Hispano-Brasileño establece:

El término “cánones” empleado en este artículo comprende las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso o la concesión de uso de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas.

Dicho convenio prevé una tributación compartida, entre el país de residencia del beneficiario de la renta y el país de origen o fuente de la misma. Por lo que respecta a la tributación en el Estado de la fuente, en este caso España, tributa a un tipo máximo del 10 por 100 recogido en el Convenio. De acuerdo con lo anterior, dicha renta procedente del canon estará sujeta a imposición por el IRNR en España, y por lo tanto sujeta a retención.

Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin tener en consideración lo dispuesto en los artículos 24.2, 24.6, 26 y 44. Por tanto, dicha retención será del 10 por 100 conforme al artículo 12.2.a) del Convenio Hispano-Brasileño.

Tributación del rendimiento

Base imponible

Las rentas obtenidas sin mediación de EP deben tributar de forma separada por cada devengo total o parcial de la renta sometida a gravamen. Con carácter general, la base imponible estará constituida por el importe íntegro, es decir, sin deducción de gasto alguno (salvo para residentes de la UE).

Tipo

Con carácter general el 20 por 100.

Rendimientos del capital inmobiliario

Se consideran renta obtenida en territorio español los rendimientos derivados, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a los mismos.

En relación a los Convenios de doble imposición firmados con España , normalmente, las rentas derivadas de bienes inmuebles situados en España  son gravados por nuestra normativa interna.

Veamos alguna consulta tributaria de como se determina donde tributa este rendimiento.

CV3336-14

Supuesto de hecho

El consultante es una persona física de nacionalidad alemana y residente en Alemania. Posee diversos inmuebles en España que pretende arrendar, actuando a través de un agente autorizado para contratar en su nombre y por su cuenta, el cual ejercerá con habitualidad dichos poderes.

Respuesta

El artículo 6 del Convenio Hispano-Alemán, que establece lo siguiente en relación a las rentas inmobiliarias:
“1. Las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga de bienes inmuebles (incluidas las rentas de explotaciones agrícolas o forestales) situados en el otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. La expresión «bienes inmuebles» tendrá el significado que le atribuya el Derecho del Estado contratante en que los bienes estén situados. Dicha expresión comprende en todo caso los bienes accesorios a los bienes inmuebles, el ganado y el equipo utilizado en las explotaciones agrícolas y forestales, los derechos a los que sean aplicables las disposiciones de Derecho privado relativas a los bienes raíces, el usufructo de bienes inmuebles y el derecho a percibir pagos fijos o variables en contraprestación por la explotación, o la concesión de la explotación, de yacimientos minerales, fuentes y otros recursos naturales; los buques, embarcaciones y aeronaves no tendrán la consideración de bienes inmuebles.

De acuerdo con lo establecido en dicho precepto, los rendimientos derivados del arrendamiento de inmuebles situados en territorio español, obtenidos por el consultante, residente en Alemania, pueden someterse a imposición en España.
Dado que se trata de un no residente en España, dichos rendimientos tributarán en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (en adelante IRNR).

En este caso, los rendimientos derivados del arrendamiento de los inmuebles sitos en España, estarían sujetos a tributación por el IRNR, de acuerdo con el artículo 13.1.a) del TRIRNR correspondiente a “las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en territorio español”, cuyo texto se acaba de reproducir, y la base imponible se deberá determinar de acuerdo con lo establecido en al artículo 18 del TRLIRNR. La deuda tributaria correspondiente, se determinará de acuerdo con el artículo 19 del TRLIRNR.

Tributación del rendimiento

Base imponible

Las rentas obtenidas sin mediación de EP deben tributar de forma separada por cada devengo total o parcial de la renta sometida a gravamen. Con carácter general, la base imponible estará constituida por el importe íntegro ( excluido el IVA), es decir, sin deducción de gasto alguno.

 Si el inmueble sólo está arrendado una parte del año, deberá determinar el rendimiento como en el párrafo anterior, por los meses que haya durado el arrendamiento, y, para los restantes, hallará la parte proporcional de la renta imputada (1,1% o, en su caso, 2% del valor catastral).

Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, para la determinación de la base imponible podrán deducir los gastos previstos en la Ley del IRPF, siempre que acrediten que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España. Cuando se deduzcan gastos, deberá adjuntarse a la declaración del impuesto un certificado de residencia fiscal en el Estado que corresponda expedido por las autoridades fiscales de dicho Estado.

Tipo impositivo

El tipo de gravamen es el 24%, para residentes estados UE el 20%

Rentas imputadas de bienes inmuebles urbanos

Los contribuyentes no residentes que sean personas físicas, titulares de inmuebles urbanos situados en territorio español, utilizados para su uso propio no afectos a actividades económicas, o vacíos, están sometidos al Impuesto sobre la Renta de no Residentes por la renta imputada correspondiente a esos inmuebles.

En los Convenios para evitar la doble imposición firmados por España se establece que  las rentas obtenidas de bienes inmuebles pueden someterse a imposición en el Estado de situación de los inmuebles, tanto si derivan de la utilización o disfrute directo como del arrendamiento o cualquier otra forma de explotación de los mismos.

Tributación del rendimiento

Base imponible

La base imponible correspondiente a la renta imputada de bienes inmuebles urbanos situados en territorio español se determinará con arreglo a la normativa del IRPF. A estos efectos, se deberá computar como renta el 1,1 por 100 del valor catastral del inmueble , para inmuebles cuyo valor catastral haya sido revisado o modificado y haya entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores, 2 por 100, si el valor catastral no se hubiera revisado o modificado.

Si a la fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre) los inmuebles carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación de los mismos el 50% del mayor de los siguientes valores: el precio, contraprestación o valor de adquisición del inmueble, o el valor del inmueble comprobado por la Administración a efectos de otros tributos. En estos casos, el porcentaje será del 1,1%.

En los supuestos en que la titularidad corresponda a varias personas, la renta correspondiente al bien inmueble o derecho real de disfrute de que se trate, se considerará obtenida por cada una de ellas en proporción a su participación en dicha titularidad.

Tipo

El tipo de gravamen es el 24%, para residentes estados UE el 20%.

Ganancias patrimoniales

Derivadas de la venta de un bien inmueble

Nuestra normativa interna, se consideran rentas obtenidas en territorio español las ganancias patrimoniales cuando procedan de bienes inmuebles situados en territorio español.En los Convenios suscritos por España, las ganancias derivadas de la enajenación de bienes inmuebles situados en territorio español pueden someterse a imposición en España.

Exención parcial: Están exentas en un 50 por ciento las ganancias patrimoniales derivadas de la venta de inmuebles urbanos situados en territorio español que hubiesen sido adquiridos a partir del 12 de mayo de 2012 y hasta el 31 de diciembre de 2012. Esta exención parcial no resulta aplicable:

  • En el caso de personas físicas, cuando el inmueble se hubiera adquirido o transmitido a su cónyuge, a cualquier persona unida al contribuyente por parentesco, en línea recta o colateral, por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado incluido, a una entidad respecto de la que se produzca, con el contribuyente o con cualquiera de las personas anteriormente citadas, alguna de las circunstancias establecidas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
  • En el caso de entidades, cuando el inmueble se hubiera adquirido o transmitido a una persona o entidad respecto de la que se produzca alguna de las circunstancias establecidas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, o al cónyuge de la persona anteriormente indicada o a cualquier persona unida a esta por parentesco, en línea recta o colateral, por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado incluido.

Exención por reinversión en vivienda habitual

Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por los contribuyentes residentes en un Estado miembro de la Unión Europea por la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en España, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

Veamos alguna consulta tributaria al respecto:

CV0960-14

Supuesto de hecho:

Los consultantes ostentan cada uno el 50 por 100 del capital de una sociedad española; el activo de la sociedad está formado por un inmueble y el pasivo por una deuda con terceros con garantía hipotecaria. Están considerando la disolución y liquidación de la sociedad adjudicándose por mitades el inmueble y asumiendo por mitades la deuda hipotecaria. Con posterioridad, quieren aportar el inmueble adjudicado junto con la deuda asumida a una entidad alemana cuya forma jurídica es KG, sociedad comanditaria simple y con la consideración en Alemania de sociedad de personas. Dicha sociedad alemana sólo desarrollaría la actividad de arrendamiento de inmuebles, sin disponer a tales efectos de personas contratadas, siendo los consultantes los únicos socios en un porcentaje del 50 por 100 cada uno.

Respuesta

Con carácter general, la disolución de una sociedad constituye un supuesto de alteración patrimonial que resultará en la determinación de un incremento o una disminución patrimonial para el socio, sin perjuicio de la tributación que corresponda a la sociedad.

No obstante, de los comentarios del Modelo de Convenio de la OCDE al articulo 13, ganancias patrimoniales, se deduce que si nada se especifica en el convenio bilateral los beneficios de la disolución de una sociedad tendrán el tratamiento que a los mismos se dé en le legislación interna del Estado donde se origina la renta, en este caso España.

Así, el Convenio Hispano-Alemán establece en su artículo 13 reglas precisas de atribución de la potestad tributaria entre los dos Estados para las ganancias patrimoniales, en función del bien de que procedan. Sin embargo, no contiene una definición de qué se entiende por ganancia patrimonial, por lo que habrá de estarse a lo establecido en la legislación interna.

Concretamente, el artículo 33 de la LIRPF define las ganancias y pérdidas patrimoniales como las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que se califiquen como rendimientos. Posteriormente, el artículo 37.1.e) de la LIRPF establece que en los casos de disolución de sociedades se considerará ganancia o pérdida patrimonial para el socio la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda.

En consecuencia, y a la vista de las anteriores consideraciones, la calificación que corresponde al supuesto consultado es la de ganancia patrimonial y, por tanto, resultará de aplicación el artículo 13.2 del Convenio Hispano-Alemán. Dicho artículo establece que:

 Las ganancias obtenidas por un residente de un Estado contratante de la enajenación de acciones o participaciones en una sociedad, o de derechos similares, cuyos activos consistan al menos en un 50 por ciento, directa o indirectamente, en bienes inmuebles situados en el otro Estado contratante, pueden someterse a imposición en ese otro Estado.

Teniendo en cuenta el apartado 2 de dicho precepto del Convenio, las posibles ganancias patrimoniales obtenidas por los consultantes, en el caso de que sean residentes fiscales en Alemania, derivadas de la disolución y liquidación de la sociedad española, teniendo en cuenta que el total del activo de dicha sociedad está formado por un inmueble situado en España, pueden someterse a imposición en España.

Por tanto, al incorporarse al patrimonio de cada uno de los consultantes, el 50% de un inmueble situado en territorio español como consecuencia de la liquidación de la sociedad, podría resultar una ganancia patrimonial sujeta a gravamen en España, conforme al artículo 13.1.i).3º del TRLIRNR.

Tributación del rendimiento

Base imponible

La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, en general, a cada alteración patrimonial, las normas del IRPF. Las ganancias se calcularán por diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición.

El valor de adquisición estará formado por el importe real por el que se adquirió el inmueble, al que se sumarán el importe de los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, satisfechos por el ahora transmitente. El importe así determinado se minorará, cuando proceda, en el importe de las amortizaciones reglamentariamente practicadas, computándose, en todo caso, la amortización mínima.

El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se haya efectuado, minorado en el importe de los gastos y tributos inherentes a la transmisión que haya sido por cuenta del vendedor. La diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición así determinados será la ganancia que se someta a tributación.

La tributación debe ser operación por operación, por lo que no cabe la compensación entre ganancias y pérdidas patrimoniales.

Tipo

El tipo de gravamen es el 20%.

Retención a cuenta

La persona que adquiere el inmueble, sea o no residente, está obligada a retener e ingresar en el Tesoro Público el 3 por 100 de la contraprestación acordada. Esta retención tiene para el vendedor el carácter de pago a cuenta del impuesto que corresponda por la ganancia derivada de la transmisión. El adquirente ingresará la retención mediante el modelo 211, en el plazo de un mes a partir de la fecha de transmisión, y entregará al vendedor no residente un ejemplar del modelo 211, a fin de que este último pueda deducir la retención de la cuota tributaria resultante de la declaración de la ganancia.

Si la retención es superior a la cuota tributaria, se podrá obtener la devolución del exceso.

Otras ganancias patrimoniales

Conforme a la normativa interna, se consideran obtenidas en territorio español las ganancias patrimoniales, en los siguientes casos:

  • Cuando deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes.
  • Cuando deriven de otros bienes muebles situados en territorio español o de derechos que deban cumplirse en dicho territorio.
  • Cuando se incorporen al patrimonio del contribuyente bienes situados en territorio español o derechos que deban de cumplirse o se ejerciten en dicho territorio, aún cuando no deriven de una transmisión previa, como las ganancias en el juego.

La ley del IRPF , contempla una serie de exenciones:

  • Ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles obtenidos por residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea (salvo paraísos fiscales, sociedades de inmuebles, o de empresas en las que se tenga mas del 25%),
  • Ganancias patrimoniales derivadas de valores emitidos en España por no residentes.
  • Las rentas derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión realizadas en mercados secundarios oficiales de valores españoles, obtenidas por personas o entidades residentes en un país con el que España tenga suscrito Convenio con cláusula de intercambio de información, salvo que se obtengan a través de un paraíso fisca.

Como norma general  en los convenios de doble imposición firmados por España,  la potestad tributaria sobre estas ganancias corresponde exclusivamente al Estado de residencia, quedando exentas en España. No obstante, existen excepciones en muchos Convenios cuando derivan de acciones o participaciones en entidades con  amplio objeto  inmobiliario, que permiten el gravamen en el Estado de situación de los inmuebles.

Tributación del rendimiento

Base imponible

 La tributación debe ser operación por operación, por lo que no cabe la compensación entre ganancias y pérdidas patrimoniales.

La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando, en general, a cada alteración patrimonial, las normas del IRPF. Las ganancias se calcularán por diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición.

Tratándose de ganancias patrimoniales (derivadas de derechos o participaciones en una entidad cuyo activo esté constituido principalmente por bienes inmuebles situados en territorio español o que atribuyan a su titular el derecho de disfrute sobre bienes inmuebles situados en territorio español), las procedentes de la transmisión de derechos o participaciones en entidades residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria, el valor de transmisión se determinará atendiendo proporcionalmente al valor de mercado, en el momento de la transmisión, de los bienes inmuebles situados en territorio español, o de los derechos de disfrute sobre dichos bienes. Los bienes inmuebles situados en territorio español quedarán afectos al pago del impuesto.

Tipo

Con carácter general el 20 por 100.

Deducciones: de la cuota tributaria

Sólo podrán deducirse:

Las deducciones por donativos, en los términos previstos en la Ley de IRPF y en la Ley de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. Las retenciones que se hubieran practicado sobre las rentas del contribuyente

19 thoughts on “Tributación de los rendimientos obtenidos en España por no residentes

  1. Muy buenas, no se si se puede preguntar realmente aquí o no, sino es así pido disculpas.
    El tema es que soy no residente desde hace 2 años, y tengo a mi parja en Ecuador, he leido el caso hispano turco pero no me ha quedado muy claro. Mi idea es hacer compra y venta de valores en la bolsa española, a nmbre suyo (es de ecuador) o mío (como dije no residente), tendría que tributar esos beneficios en España o en Ecuador, ¿podría tributarlos en Ecuador siendo menor la cantidad a tributar?
    Muchas gracias

  2. Soy jubilada española y desde hace unos meses vivo en Portugal donde he sido inscrita como residente no permanente. Habiendo comunicado a Hacienda española esta situación , se me informa que a partir de ahora me van a aplicar un impuesto de no residente que se eleva al 27, 5 por ciento en la nómina de cada mes lo cual me parece un abuso en toda regla. Y que va a pasar con el IRPF? también se me va a descontar? Si ya no tengo obligación de hacer la declaración de la renta en España y sí en Portugal,¿ Qué sentido tiene entonces el impuesto de No residente? ¿ podré recuperarlo de alguna manera?

  3. Hola desde La Coruña.
    Una pregunta, un amigo quiere traerva un monologuista argentino para que amenice el aniversario de su reastaurante por tres días. Va a pagarle el viaje, estancia y manutención, además de una pequeña retribución. El artista es una persona física no profesional. Con respecto a esta tributación, qué tipo de fatura tiene que emitir? Será sin IVA evudentemente al no ser profesional… Pero con respecto al IRPF me surgen dudas. Creo que hay convenio, pero no sé como tributa. Tiene que emitir una factura con retención para que se liquide en España esa retención?
    Gracias

  4. Hola,

    Soy investigador y he estado realizando una estancia postdoctoral en Estados Unidos (Marzo 2016 – Agosto 2017). He regresado a España con un contrato en la Universidad Pública. Si no estoy mal informado, para el año 2017 sigo siendo considerado no residente a efectos fiscales en España porque he estado menos de 6 meses y por lo tanto he de hacer mi declaración de la renta en USA. Mis dudas son con respecto a las retribuciones que voy a tener en España (Septiembre – Diciembre).

    1. ¿Tengo que deducirme el IRPF de la nómina de estos meses?
    2. ¿Tengo que declarar estos ingresos en España el año que viene? Creo que hay que presentar el formulario 210 pero no estoy muy seguro.
    3. La presentación del formulario 210 es obligatoria ó depende de la cantidad ganada.

    ¡Muchas gracias!

    1. Hola Javier

      En principio te deberian hacer la retencion de un no residente que es a un tipo fijo del 24% y no tienes que presentar el modelo 210, ya que o estarán obligados a presentar autoliquidación respecto de las rentas sobre las que se hubiese practicado la retención o efectuado el ingreso a cuenta del Impuesto, salvo en el caso de ganancias patrimoniales derivadas del reembolso de participaciones en fondos de inversión regulados en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversión colectiva, cuando la retención practicada haya resultado inferior a la cuota tributaria calculada conforme a la previsto en los artículos 24 y 25 de la Ley del Impuesto. No obstante, el problema que te puedes encontrar ees que tu pagador te pida que justifques que eres no residente.

  5. Hola, soy Español, residente permanente en México.
    Desde mi cuenta en España compro y vendo acciones españolas.

    Al ser no residente, ¿cuándo hago la declaración en España, puedo compensar las ganancias y perdidas?

    Gracias y un saludo

  6. Hola buenos días: deseo hacerle las siguientes consultas.
    – Mi hijo es residente francés y tiene en España una cuenta corriente, un depósitos de valores (de los que obtiene dividendos con su correspondiente retención del 19% como residente) y un fondo de inversión con plusvalías latentes.
    ¿Los dividendos obtenidos deben tributar en España o incluirlos en su declaración de la renta que hace en Francia con la retención del 19 %?
    Si decide vender los Fondos de Inversión, ¿Cómo tributarían las plusvalías obtenidas ? y donde ¿en España o en Francia?.
    – Por otra parte a mis nietos, menores de edad, residentes también en Francia les abrí una cuenta cuando nacieron y les compré acciones de las que perciben dividendos con su correspondiente retención del 19%). Estos dividendos ¿ tienen que declararlos en España o en Francia junto con las rentas de sus padres)
    Como tienen la doble nacionalidad les he efectuado este año la declaración de la renta en España y no les ha devuelto la retenciones efectuadas, supongo que por ser ciudadanos franceses.
    Muchas Gracias. y un saludo.

  7. Buenos días;

    Una empresa española contrata personal alemán para desarrollar un trabajo a través de internet en los que el destinatario final del servicio son empresas alemanas. Estos trabajadores (con contrato laboral con la empresa española) desarrollan el trabajo durante 3/4 meses a lo largo del año en el periodo de agosto/diciembre. La sede de la empresa contratante están en España y los trabajadores se desplazan a España durante el periodo de contratación.
    ¿Debe la empresa española realizar retenciones sobre los rendimientos del trabajo?
    Muchas gracias anticipadas!!

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  9. Soy de Venezuela y a partir de enero de 2018 seré residente Español, no trabajo soy jubilad, mis únicos ingresos son procedentes de interés y dividendos en dólares por bonos y colocaciones de empresas americanas ubicadas en Estados Unidos, los cuales compre en el mercado de valores de Venezuela, la pregunta, al ser residente en España estos interés y dividendos son sujetos a impuestos en España, si la respuesta es si, cuanto es el porcentaje que pago. Gracias

    1. Hola Carlos.

      Primero seras residente fiscal en España de forma general , si resides más de 183 días en nuestro país; que por lo que comentas esta circunstancia la cumplirás a lo largo de este año. En España cuando una persona se considera residente fiscal debe tributar por su renta mundial . No obstante , para evitar la doble imposición existe determinados convenios con ciertos países . Si los intereses y dividendos provienen de sociedades de USA . Tendríamos que analizar este convenio con este país

      Así tenemos que analizar los siguientes artículos del convenio

      Artículo 11 INTERESES

      1. Los intereses procedentes de un Estado contratante y obtenidos por un residente
      del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.

      Con lo cual tributaras en España , sin perjuicio de retención previa en USA.

      Sinn embargo, dichos intereses pueden también someterse a imposición en el
      Estado contratante del que procedan y de acuerdo con la legislación de ese Estado, pero
      si el beneficiario efectivo de los intereses es un residente del otro Estado contratante, el
      impuesto así exigido no podrá exceder del 10 por 100 del importe bruto de los intereses.

      Artículo 10
      DIVIDENDOS
      1. Los dividendos pagados por una sociedad residente de un Estado contratante a un
      residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado

      Con lo cual debes tributar en España , Sin perjuicio de retención previa en USA.

      Sin embargo, dichos dividendos podrán también someterse a imposición en el
      Estado contratante en que resida la sociedad que paga los dividendos, y conforme a la
      legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo de los dividendos es un
      residente del otro Estado contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:
      a) 10 por 100 del importe bruto de los dividendos si el beneficiario efectivo es una
      sociedad que posea al menos el 25 por 100 de las acciones con derecho de voto de la
      sociedad que paga los dividendos.
      b) 15 por 100 del importe bruto de los dividendos en los demás casos.

      Con lo cual, tributas en ambos casos en España y estas obligado a declararlos si superan los 1.600 euros .

      http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/Inicio/La_Agencia_Tributaria/Campanas/_Campanas_/_comp_Renta/_INFORMACION/Ayuda/__Quien_tiene_obligacion_de_declarar__/__Quien_tiene_obligacion_de_declarar__.shtml

      No obstante hasta el 10 % en el caso de los intereses o el 15% en el caso de los dividendos es objeto de retención en USA. Cuando hagas la declaración de la renta del 2018, en julio 2019, estos importes por decirlo de alguna manera minorarán lo que debes tributar en España.

  10. Buenas tardes David,
    Somos una SL (sede en España) y a lo largo de los últimos meses hemos tenido contratados con contratos temporales a extranjeros, sobre todo alemanes. En la mayoría de casos, se han sacado el NIE y el número de la seguridad social para ser contratados por nosotros precisamente. Todo esto en el periodo de julio a diciembre, que es cuando la SL empezó a funcionar.
    Entonces, deberíamos de aplicarles directamente el 19% de retención, no? Dado a que ninguno ha llegado a estar 183 días trabajando en España. O habría que pedirles el certificado de no residentes?
    La verdad es que no le hemos pedido certificado ninguno, simplemente le hemos aplicado el 19%.
    Es correcto lo que hemos hecho? o en caso de no ser correcto, como lo tendríamos que haber hecho bien?
    Muchas gracias de antemano!!
    Un saludo.

    1. No es necesario pedirles el certificado para aplicarles retención 19 %. Pero para evitar problemas con Agencia tributaria para el caso que el trabajador realmente fuera no residente si seria conveniente tenerlo.
      el perceptor de la renta se deduce en su declaración la cantidad que debió ser retenida en lugar de la efectivamente retenida, o si no presentara declaración por no estar obligado, se produciría un perjuicio para la Hacienda Pública, que no tardaría en practicar liquidación provisional contra el retenedor por la diferencia surgida, amparada en el precepto de que “los sujetos obligados a retener o a ingresar a cuenta asumirán la obligación de efectuar el ingreso en el Tesoro, sin que el incumplimiento de aquella obligación -la de practicar retención- pueda excusarles de ésta -la de realizar el ingreso-”.

      Nos encontraríamos ante el supuesto de infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación, regulada en el artículo 191 de la Ley General Tributaria, y que supondría para el retenedor una sanción consistente en multa pecuniaria proporcional a la cantidad dejada de ingresar de entre el 50 y el 150 por ciento.

      Todo ello siempre que la culpa del error en la retención mal practicada fuese del retenedor, pero si por el contrario éste puede probar que el error se ha originado por la incorrecta comunicación de datos realizada por el perceptor de las rentas, como pudiera ser el caso de un trabajador que ha proporcionado a su empleador un modelo 145 con datos falsos, incompletos o inexactos, no sería de aplicación la sanción anterior al retenedor, lo que llevaría a la Agencia Tributaria a incoar expediente sancionador al perceptor de las rentas por la infracción regulada en el artículo 205 de la Ley General Tributaria, consistente en multa pecuniaria proporcional del 35 o 150 por ciento de la diferencia entre la retención procedente y la efectivamente practicada, según si tiene obligación o no de presentar declaración de la renta.

      1. Buenos días,

        He estado revisando al respecto la normativa, y he visto que según el RDL 05/2004 de 05 de marzo, artículo 25 sobre cuota tributaria, apartado g), dice “Los rendimientos del trabajo percibidos por personas físicas no residentes en territorio español en virtud de un contrato de duración determinada para trabajadores extranjeros de temporada, de acuerdo con lo establecido en la normativa laboral, se gravarán al tipo del 2 por ciento.” (adjunto link) http://www.boe.es/buscar/act.php?id=BOE-A-2004-4527

        Hasta la fecha yo he venido reteniendo 19% y 24% para los no residentes, puedo aplicar un 2% si se trata de trabajadores temporales, de igual forma que se aplicaría a un residente español?

  11. ESPAÑO, CON RESIDENCIA FISCAL EN CHILE, HAGO IRNR

    Tengo dividendos que me pagan trimestralmente. Se me pazo los plazos de presentación del modelo 210. 1 a 15 Abril, Julio, Octubre, Enero.
    He intentado presentarlos telematicamente con certificado digital fuera de plazo, QUIERO pagarlos con domiciliacion bancaria aunque tenga recargo, pero cuando le doy a enviar me sale el siguiente mensaje:
    ERROR: FUERA DE PLAZO.

    Mi pregunta es la siguiente:

    Es porque era segunda quincena y tiene que ser en los primeros 15 dias del mes y en este caso tengo que esperar al mes que viene ????

    Es porque tengo que hacerlo en las fechas indicadas: 1 al 15 de abril, julio, octubre y enero. Y tendria que esperar a abril ??

    Es que ya no lo puedo presentar y tengo que presentar otro modelo por el retraso ?????

  12. Hola

    Ya que tengo que pagar con retraso y estoy obligado a hacerlo por NRC ya que por domiciliacion bancaria no me deja y en persona tampoco puedo porque estoy en el extranjero pregunto:
    En la cuota que el banco me va a retener para hacienda tengo que añadirle los intereses de demora ????
    O yo solo le pongo la cuota normal y es el banco el que añade los intereses ????

  13. Buenas noches David. Muchas gracias por toda la información que aportas. Tengo una consulta. Soy un autónomo español. He invitado a una profesora holandesa a España 3 dias y le voy a pagar el vuelo, el alojamiento y una cantidad pequeña por las 9 horas que ha impartido de clase. Ella reside en Holanda, sólo ha venido esos tres dias. Como me tendría que facturar?
    En unos meses voy a hacer exactamente lo mismo con una profesora estadounidense. Como sería en ese caso?
    Muchas gracias

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