Las medidas introducidas por la reforma fiscal en materia sucesoria son insuficientes

Tras la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia Europeo, de 3 de septiembre del 2014, los legisladores de nuestro país se han vistos obligados a introducir de manera urgente una reforma del Impuesto Sobre Sucesiones y Donaciones (En adelante ISD) de nuestro país. El alto tribunal europeo considera discriminatorio que porque uno de los donantes , ciudadano de la Unión Europea (En adelante UE), fuera no residente en España no pudiera aplicarse los beneficios fiscales propios de la normativa de la Comunidad Autónoma donde se localizó el bien donado y que si disfrutaron el resto de los donatarios residentes en España.( El ISD , es un impuesto parcialmente cedido a las Comunidades Autonómicas de nuestro país que han venido introduciendo diversos beneficios fiscales al respecto , mediante mejoras de las reducciones estatales o introduciendo bonificaciones).

En concreto, con el fin de evitar los supuestos de discriminación tras la reforma fiscal se modifica la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para introducir una serie de medidas que permitan la plena equiparación del tratamiento en el impuesto en las situaciones discriminatorias indicadas por el Tribunal.

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Se establecen los siguientes puntos de conexión o reglas para determinar la normativa aplicable:

Cuando el causante ha sido residente en un Estado miembro de la UE, distinto de España, los contribuyentes tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en la que se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España. Si no hubiera ningún bien o derecho situado en España, se aplicará a cada sujeto pasivo la normativa de la Comunidad Autónoma en que resida.

Cuando el causante ha sido residente en una Comunidad Autónoma y los contribuyentes son no residentes pero residen en un Estado miembro de la UE, los contribuyentes tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por dicha Comunidad Autónoma.

En el caso de adquisición de bienes inmuebles situados en España por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos, los contribuyentes no residentes, que sean residentes en un Estado miembro de la UE tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma donde radiquen los referidos bienes inmuebles.

En el supuesto de adquisición de bienes inmuebles situados en un Estado miembro de la UE, distinto de España, por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos, los contribuyentes residentes en España tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en la que residan.

En el supuesto de adquisición de bienes muebles situados en España por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos, los contribuyentes no residentes, que sean residentes en un Estado miembro de la UE, tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma donde hayan estado situados los referidos bienes muebles un mayor número de días del periodo de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo del impuesto.

A efectos de la aplicación de las anteriores reglas, se considerará que las personas físicas residentes en territorio español lo son en el territorio de una Comunidad Autónoma cuando permanezcan en su territorio un mayor número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo.

Estos cambios normativos vienen en parte a ratificar a la Recomendación de la Comisión de la Unión Europea de 15 de diciembre de 2011 encaminada a proveer medidas para evitar la doble imposición en materia de sucesiones que ya puso de relieve la inexistencia de mecanismos efectivos para evitar la acumulación impositiva internacional.

Sin embargo, los cambios introducidos por la reforma fiscal se me atojan insuficientes ,ya que actualmente nuestro país apenas tiene convenios de doble imposición en materia de sucesiones, en concreto hemos suscritos acuerdos con Francia, Grecia y Suiza, que de alguna manera evitan que tributemos dos veces por bienes sitos en estos países por parte de ciudadanos que se consideren residentes según lo previsto por el texto normativo que regula estos convenios.

Imaginemos que una persona residente en España, hereda bienes que se localizan otro país que no forma parte de la Unión Europea y con el cual España no tiene suscrito ningún tipo de convenio de doble imposición. Esa persona al margen de tributar por este impuesto en España, se puede ver  obligada a tributar por otro tributo similar en el país donde se encuentran localizados estos bienes, teniendo que ser los ordenamientos internos de ambos países, los que de alguna manera establezcan la forma de evitar tributar dos veces por el mismo concepto.

En nuestro ordenamiento interno, este mecanismo se regula, mediante la llamada deducción por doble imposición internacional (Se recoge en el artículo 23 de Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del impuesto sobre Sucesiones y Donaciones) que permite deducir del impuesto a los residentes españoles que tributen en el extranjero la menor de las siguientes cantidades:

El importe efectivo (sin recargos, sanciones ni intereses) satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto similar que afecte al incremento patrimonial sometido a gravamen en España, o el resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen al incremento patrimonial sometido a gravamen en España.

Al ser la menor de estas dos cantidades, realmente aplicando el artículo 23 de LISD no evitamos que la carga tributaria final pagada en España sea superior, a la que se pagaría independientemente en ambos países, y por eso las recomendaciones de la comisión europea para que se reforme este mecanismo.

Posiblemente, la solución más acertada sería que la Unión Europa, por medio de una Directiva europea obligue a los estados a armonizar los mecanismos internos para evitar la doble imposición si queremos que estos mecanismos internos realmente sean efectivos.

No hemos de olvidar que este año entra en vigor, el Reglamento Europeo en materia de sucesiones que de alguna manera pretende reducir los conflictos judiciales, en el caso de sucesiones transfronterizas.

En concreto a partir del 17 de agosto del 2015, en caso de un fallecimiento con elementos internacionales se aplicará el mismo derecho material para regular el proceso de sucesiones. Esta armonización del derecho material sucesorio se aplicará a todos los estados europeos con excepción de Dinamarca, Irlanda y Reino Unido. Sin tener ninguna relevancia en el ámbito fiscal. Por consiguiente, debe corresponder al Derecho interno de cada país determinar, por ejemplo, las modalidades de cálculo y pago del ISD u otros tributos similares.

La nueva normativa simplifica considerablemente la tramitación de las sucesiones al fijar un criterio único para determinar tanto la jurisdicción como la ley aplicable en los asuntos transfronterizos: el lugar de residencia habitual del fallecido, en el caso de no otorgar testamento. No obstante, admite el reglamento que esa ley pueda ser la de la nacionalidad que el causante tuviera en el momento de hacer la elección, o en el de su fallecimiento. Una elección que habrá de hacerse necesariamente en disposición mortis causa o testamento.

Determinar la residencia habitual del causante puede en ocasiones ser extremadamente complejo. Imaginemos que el causante por motivos profesionales hubiese trasladado su domicilio a otro país para trabajar en él, a veces por un período de tiempo elevado, pero hubiera mantenido un vínculo estrecho y estable con su Estado de origen. En este caso, dependiendo de las circunstancias, podría considerarse que el causante tenía su residencia habitual en su Estado de origen, ya que en el que estaba situado el centro de interés de su familia y su vida social.

Me temo que esta cuestión y muchas otras se plantearán desde la entrada en vigor del presente reglamento.

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