La problemática actual de la exención por reinversión en vivienda habitual en los casos de separación y divorcio

Escrito por David García Vázquez

Abogado tributario y consultor independiente, con amplia experiencia en otros ámbitos del derecho, tales como el civil, mercantil y con profundos conocimientos en materia contable.

10 mayo, 2021

La situación  actual  provocada por la COVID ha ocasionado que sean muchos  los matrimonios   que decidan separarse y  consecuentemente procedan  a liquidar sus posesiones en común, en este contexto y a  efectos fiscales en nuestro ordenamiento tributario existe la posibilidad de que la posible ganancia patrimonial  que se obtiene de la venta de la vivienda habitual esté exenta de tributar en el IRPF si se reinvierte el importe obtenido en la transmisión, en nueva vivienda en el plazo de 2 años. Sin embargo, en el caso de estos matrimonios, el ex cónyuge que se ve  obligado a abandonar el hogar, para la Dirección General de Tributos, en  recientes consultas  vinculantes considera que  este pierde el derecho a considerar dicha vivienda como habitual y consecuentemente que no se puede aplicar el beneficio fiscal de la reinversión.

Así, entre otras  consultas vinculantes  podemos citar las siguientes consultas:

  • V0068-19  de a 14/01/2019, cuyo contenido es el siguiente:

“En el caso consultado, es doctrina reiterada de este Centro Directivo (entre otras, consulta V1994-08 ó V2141-15), que al haber dejado de tener la vivienda la consideración de vivienda habitual para el consultante, según el escrito de consulta, hace ya más de seis años con motivo de la sentencia judicial de divorcio, dado que se ha vendido dicho inmueble en marzo de 2018, no se cumple el requisito de que la vivienda hubiera tenido la consideración de habitual para el consultante en el momento de la venta o en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión. Por tanto, no resultaría aplicable la exención por reinversión en vivienda habitual a la ganancia patrimonial que pudiera generarse en su transmisión”.

  • V0131-20 de 21/01/2020, cuyo contenido es el siguiente:

En el caso consultado, tal como parece deducirse del escrito de consulta, la vivienda habría dejado de tener la consideración de vivienda habitual para el consultante antes de la sentencia de divorcio de 9 de octubre 2017 (sin que se precise la fecha exacta en su escrito). Por tanto, y siendo doctrina reiterada de este Centro Directivo (entre otras, consulta V2141-15, V5258-16, y V0646-17), si la transmisión de la vivienda habitual se realizará en un plazo de 2 años a contar desde la fecha en la que abandonó la residencia familiar, se cumpliría el requisito de que la vivienda hubiera tenido la consideración de habitual para el consultante en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión, por lo que resultaría aplicable la exención por reinversión en vivienda habitual a la ganancia patrimonial que en su caso se obtuviera en la venta.”

  • V008-20 de 08/01/2020, cuyo contenido es el siguiente:

“Además de lo anterior, tal como parece deducirse del escrito de consulta, la vivienda habría dejado de tener la consideración de vivienda habitual para el consultante en junio de 2002, fecha de la separación judicial, en la que se adjudica el uso y disfrute a su ex mujer. Por tanto, y siendo doctrina reiterada de este Centro Directivo (entre otras, consulta V2141-15, V5258-16, y V0646-17), cuando se realice la transmisión de la referida vivienda no se cumpliría el requisito de que la vivienda hubiera tenido la consideración de habitual para el consultante en el momento de la venta o en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión, tal y como exige el artículo 41 bis.3 del RIRPF”.

Sin embargo, este criterio reciente choca con el propio de  la DGT en consultas pasadas, entra las que cabe destacar  la  V-2701-16  de 15/06/2016, cuyo contenido es el siguiente:

“Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. La vivienda habitual de contribuyente se define en el artículo 41 bis del RIRPF, a efectos de la aplicación de la exención por reinversión, como “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración del matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas”.

Ante esta situación en el derecho estatal de manera lamentable no existen  actualmente pronunciamientos judiciales  relevantes que aclaren esta contradicción. No obstante, sí que dan  en el ámbito del derecho foral, así el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco que, en sentencia de fecha  1 de julio de 2014 dictaminó que  si el contribuyente ha residido durante un plazo continuado de, al menos 3 años, en una vivienda, esta no pierde su carácter de vivienda habitual del recurrente por la razón de que se viera privado del uso de la misma   como consecuencia de un  procedimiento judicial de divorcio . Dicha resolución ha   provocado  que desde el  1 de enero de 2014 la  Diputación Foral de Bizkaia  hubiera   establecido que   podrán aplicar la exención por reinversión los contribuyentes para los que la vivienda hubiera tenido en el pasado la consideración de vivienda habitual y hubieran dejado de residir en ella por decisión judicial en un procedimiento de separación matrimonial o extinción de la pareja de hecho.

Sin embargo a pesar de esta sentencia, en nuestro derecho estatal y ante  la  falta de pronunciamientos de nuestros tribunales, ha provocado que diversos asesores fiscales hayan planteado   la siguiente estrategia, al contribuyente que   debe abandonar el hogar , que  no se aplique esta exención por reinversión en su declaración  del IRPF del ejercicio  y solicite la aplicación de esta con posterioridad para evitar de esta forma una posible sanción tributaria. No obstante, la Dirección  General de Tributos  ha considerado que el beneficio fiscal de  la exención por reinversión en vivienda es una opción tributaria, que debe incluirse en la autodeclaración  que se debe presentar dentro del plazo voluntario de presentación de esta. Y si no se hace así, no es posible solicitar posteriormente la rectificación de dicha autoliquidación

Así, entre otras podemos citar la  consulta V1993-20 de 17/06/2020 en la cual se establece que:

En cuanto a la facultad de rectificación de las autoliquidaciones el párrafo primero del artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE del día 18), establece que “cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente”.

No obstante, el artículo 119.3 de la misma ley limita la posibilidad de rectificación en el caso de opciones al periodo reglamentario de declaración:

“Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración”.

La cuestión relativa a la rectificación de la opción realizada por el contribuyente en su autoliquidación respecto a la aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual ha sido objeto de pronunciamiento por el Tribunal Económico-Administrativo Central, el cual en su Resolución nº 00/3277/2006, de 18 de diciembre de 2008, dictada en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, conceptúa la exención por reinversión en vivienda habitual del artículo 38 de la Ley 35/2006 como una opción.

Partiendo de lo anterior, este Centro ha establecido como criterio interpretativo respecto a la cuestión planteada (consultas nº V0343-11, V0344-11, V1259-18 y V2418-19) que dicha opción supone la elección en la autoliquidación entre un régimen general, gravamen de la ganancia patrimonial producto de la transmisión de la vivienda habitual, y un régimen especial, la exención de la ganancia, en el que se debe optar por ésta, aunque en la resolución citada se admite, sin perjuicio de la posible sanción, que la opción por la exención de la ganancia patrimonial puede exteriorizarse de forma distinta a su inclusión en la declaración. Por tanto, al tratarse de una opción le es de aplicación el artículo 119.3 de la Ley General Tributaria, por lo que, si ya se ha optado expresamente por el gravamen de las rentas derivadas de la transmisión de la vivienda, una vez finalizado el periodo reglamentario de declaración no resultará posible rectificar este aspecto —el cambio del régimen general al régimen especial— de la autoliquidación en la que se gravó”.

Finalmente. hemos de decir que el asunto es de tal cariz discriminatorio a efectos fiscales que el propio  Defensor del Pueblo  ha planteado  la siguiente recomendación  al Ministerio de Económica  y Hacienda, ante la  queja 16008638  ,cuyo  contenido resumimos a continuación:

“Aludiendo que la   posibilidad de que el cómputo del plazo de los dos años previstos para la reinversión comience cuando se produzca la transmisión del inmueble y no cuando uno de los cónyuges deja de residir en la vivienda.  De esta forma, el miembro del matrimonio que ha tenido que abandonar el inmueble dispondrá, al igual que el resto de los contribuyentes, de un plazo de dos años para reinvertir la ganancia obtenida en la adquisición de una nueva vivienda habitual. y más teniendo en cuenta que  Excepciones de este tipo ya se han incluido en la normativa a la hora de regular el Impuesto. Por ejemplo, la deducción por adquisición de vivienda habitual en la que una vez producido el divorcio o la separación judicial se permite seguir practicando la deducción por el inmueble que fue su vivienda habitual durante la vigencia del matrimonio, siempre que continúe siendo la vivienda habitual de los hijos, si los hubiera, y de su excónyuge”.

Sin embargo, ante dicha solicitud el ministerio de Hacienda ha rechazado tal recomendación. Con lo cual, esperemos que pronto lleguen resoluciones de nuestros tribunales que acaben con este agravio discriminatorio a efectos fiscales del excónyuge que debe abandonar el hogar. Máxime  si tenemos en cuenta que  en nuestro derecho tributario cuando se  aplica el beneficio fiscal de  la deducción por las cantidades invertidas en la adquisición de la vivienda habitual  considera que no se pierde  el derecho a esta cuando se debe abandonar  el hogar  por motivos de separación y divorcio.

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