¿ Cómo tributan los extranjeros desplazados a España tras la reforma fiscal?

Siguiendo con nuestro  anterior post,  no solo las compañías españolas envía trabajadores al extranjero , en un mundo en que las relaciones comerciales internacionales son cada vez mayores, gracias al avance de la tecnología y los medios de transporte, tenemos que es cada vez más frecuente la presencia de trabajadores extranjeros en nuestro país.

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A este tipo de trabajadores se les plantean una serie de cuestiones fiscales que desde este post vamos a tratar de solucionar. En primer lugar ,debemos  considerar  que la actual regulación   fiscal  de la política de los expatriados, tiene su punto de partida en   una ley que se  confeccionó con el propósito de vincular con  España a grandes intelectuales y científicos del ámbito internacional y que desgraciadamente se utilizó para atraer a España a  deportistas de alto nivel ,  en concreto la afamada  Ley Beckhan  regulada por  el Real Decreto  687/2005 ,  ésta se le denominó así porque produjo la  llegada del afamado futbolista inglés David Beckhan que por aquel entonces militaba en el club  de nacionalidad inglesa, el mítico Manchester United  ,cuyos seguidores son los llamados “ Red Débil”,  permitiendo a todo este deportistas  de alto nivel que se trasladaban a España que los rendimientos del trabajo que percibían  no tuvieran una tributación superior al 24%, si  tenemos en cuenta  que el tipo máximo en el IRPF por aquel entonces en España era  en torno al  43% , en ciudadanos con ingresos superiores a los 120.000 euros, vemos la transcendencia fiscal de esta  medida, que  fue muy criticada y ha provocado ente otras cosas que con la actual reforma fiscal, se excluye a los deportistas de alto nivel del régimen de expatriados, en concreto se excluye a los deportistas  regulados por el Real Decreto 1006/1985.

 Así por ejemplo, los jugadores, los entrenadores, los directores deportivos y demás miembros integrantes del cuerpo técnico de un club son considerados como «deportistas profesionales. Sin embargo, deportistas tales como tenistas, golfistas, boxeadores que no pertenecen a un club profesional en principio a efectos del Real Decreto 1006/1985 no van a ser considerados como deportistas profesionales y por consiguiente van a poder decidir tributar por  sus rendimientos por el artículo 93 de la Ley del IRPF.

Situación actual tras la reforma fiscal

Este régimen tras la publicación de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ( en adelante IRPF), el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, establece que las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español pueden optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condición de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, durante el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco períodos impositivos siguientes, cuando, en los términos que se establezcan reglamentariamente, se cumplan las siguientes condiciones:

1.- Que no hayan sido residentes en España durante los 10 años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.

Para determinar la residencia fiscal en España se aplicarán los criterios establecidos en la ley del IRPF, y en el caso de que, por aplicación de  nuestra  normativa interna, exista conflicto de residencia con otro Estado con el que España tenga suscrito un Convenio para evitar la doble imposición, se producirá incumplimiento del requisito si de acuerdo al artículo 4 del Convenio el contribuyente previa a la aplicación del régimen , fuese considerado residente en España.

Criterios aplicables para la determinación de la «residencia habitual» en España

1.La permanencia durante más de 183 días, durante el año natural, en territorio español.

En ese sentido, el art. 9 LIRPF aclara que «para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país». De tal manera ,que la Dirección General de Tributos  podrá considerar residente en España a un individuo incluso en situaciones donde está acreditada una estancia en territorio español de cierta duración, pero inferior a los 183 días, toda vez que a la permanencia real o física en nuestro país habrán de sumarse los períodos en los que el sujeto se ha ausentado «esporádicamente» del territorio nacional, obteniendo como resultado un plazo de tiempo de, en su conjunto, sí superará el período de tiempo exigido por la Ley.

Así por ejemplo,  el Tribunal Económico Administrativo Central   establece en repetidas resoluciones  que un individuo que reside habitualmente en España y se desplaza al extranjero durante varios meses al año es residente en España, dado que tales ausencias son esporádicas en la medida en que no son de larga duración (superiores a 6 meses) ni ininterrumpidas porque tal sujeto regresa a España entre viaje y viaje.

La  exclusión de las ausencias esporádicas o pasajeras para el cómputo del período de permanencia de 183 días sólo tiene lugar cuando el contribuyente acredite su «residencia fiscal» en otro país. La Administración tributaria, en reiterada doctrina administrativa, viene exigiendo que tal acreditación consista en un «certificado de residencia fiscal» evacuado por las autoridades fiscales competentes de cada estado.

Nota: Tras la reforma fiscal ,no se deben computar las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.

2.-Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.

Al respecto de este segundo punto de conexión, debemos rechazar la evaluación de la localización de la situación económica del contribuyente a la fecha de devengo del IRPF, esto es, al día 31 de diciembre de cada año natural. así, un contribuyente cuyo centro de intereses económicos radica en España durante 6 meses durante el año natural (de enero a junio) con toda certeza será  considerado residente habitual en España, en virtud de este punto de conexión.

2.- Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo, con la modificación de la ley/ 26/2014 se extiende este régimen al desplazamiento al territorio español como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no se participe o, en caso contrario, cuando la participación no determine la consideración de entidad vinculada., con la reforma fiscal el perímetro de vinculación cambia del 5% del capital social en la sociedad, al 25% de dicho capital.

No es de aplicación este régimen especial,  a aquellos trabajadores que se desplacen a España y posteriormente obtengan un contrato de trabajo. Otra cuestión, sería la situación en los casos de cambios de destino o cambios de lugar o centro de trabajo realizados en el marco de una relación laboral previa al desplazamiento, que entiendo que si debe encuadrarse. Se entenderá cumplida esta condición cuando se inicie una relación laboral, ordinaria o especial distinta de la anteriormente indicada, o estatutaria con un empleador en España, o cuando el desplazamiento sea ordenado por el empleador y exista una carta de desplazamiento de este.

 Así, dentro de la documentación que ha de aportarse junto con el modelo 149 se  debe adjuntar  un certificado emitido por el pagador  donde se especifique tanto la existencia de una relación laboral como la duración del contrato de trabajo o de la orden de desplazamiento.

Al margen, debemos de dejar fuera del ámbito de la aplicación del artículo 93 LIPRF a  los desplazamientos a territorio español motivados por un cambio en la localización del lugar de prestación de servicios independientes.

Como principal novedad, con la reforma fiscal si una persona física residente en el extranjero y que nunca ha residido en España constituye  una empresa en territorio español de la cual tiene  menos del 25% del capital él y sus familiares de 3 grado , la retribución que puede percibir como administrador podría estar acogida la régimen especial del 93 del IRPF.

Es realmente destacable que la figura del administrador pueda acogerse a este régimen especial y sin embargo en nuestro derecho tributario, las remuneraciones del cargo de administrador no pueden acogerse a la exención del artículo 7p de la ley del IRPF , ver el anterior post al respecto.

3.Con la reforma fiscal en esta materia emprendida con ley 26/2014 desaparecen los siguientes requisitos:

-Que los trabajos se realicen efectivamente en España .

-Que  dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en España o para un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español.

– Que  los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relación laboral no estén exentos de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.


En el artículo 14 de la LIRNR se regula que estarán exentas de dicho impuesto las rentas exentas del artículo 7 de la LIRPF. A su vez, de dicho artículo 7 tenemos que tener en cuenta por su transcendencia las siguientes exenciones:

-Indemnizaciones por despido o cese del trabajado.

-Rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero.

No obstante, en la normativa foral se mantiene este requisito del que trabajo se realice efectivamente en  España , solo estableciendo una salvedad ,  del tiempo de trabajo fuera de España  entre un 15%/30%.

LIMITE DE LOS RENDIENTOS DEL TRABAJO

Antes de la publicación de la ley 26/2014  se establecía que las retribuciones previsibles derivadas del contrato de trabajo en cada uno de los períodos impositivos en los que se aplique este régimen especial no superen la cuantía de 600.000 euros anuales , este requisito desaparece con la reforma. No obstante, cuando las retribuciones satisfechas por un mismo pagador durante el año natural excedan de 600.000 euros, el porcentaje de retención aplicable al exceso será del 47% en el año 2015, mientras que sino supera ese cifra, se gravan al 24%.

Otros rendimientos

Las personas físicas que se acogen a este régimen especial y obtiene otros rendimientos que según nuestras normas internas o convenios de doble imposición se deben gravar en España (tales como intereses, dividendos, ganancias patrimoniales), por estos rendimientos tributan en el año 2015 de la siguiente manera:

-Hasta 6.000 euros- 20%.

-Desde 6.001 euros hasta 44.000 euros al 22%.

-Desde 44.001 euros  al  24%.

En normativa foral se establece un tipo fijo general del 24% y del 19% para rentas del ahorro.

Otros cuestiones a considerar

-La deuda tributaria  por el IRNR  se determinará conforme a las normas establecidas en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente con diversas especialidades:

– No serán de aplicación las exenciones previstas en la normativa de no residentes( recogidas en el artículo 14 LIRNR).

-Todas las rentas del trabajo del contribuyente se entenderán obtenidas en territorio español.

-Se gravarán acumuladamente las rentas obtenidas durante el año natural, sin posibilidad de compensación alguna entre ellas. .

-Todos los inmuebles de los que sea titular el contribuyente, que no estén explotados económicamente o afectos a una actividad económica, generarán la correspondiente imputación inmobiliaria, sin que se pueda excluir de esta imputación a la vivienda habitual, ya que éste es un concepto ligado directamente a la Ley del IRPF y los contribuyentes acogidos a este régimen especial tributan por la Ley del IRNR.

-No se puede practicar reducción alguna en concepto de mínimos personales o familiares.

-La cuota íntegra será el resultado de aplicar a la base liquidable los tipos de gravamen previstos en el artículo 25. 1 de la Ley de IRNR. Al no ser de aplicación los Convenios para evitar la doble imposición suscritos por España, no serán de aplicación los límites de imposición establecidos en éstos.

-De la cuota sólo se deducirán:

a) Las cantidades correspondientes a las deducciones por donativos en los términos previstos en el artículo 69.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.

b) Las retenciones e ingresos a cuenta que se hubieran practicado sobre las rentas del contribuyente.

-Por último, es importante destacar que se mantiene la sujeción por obligación real en el impuesto sobre el patrimonio para los contribuyentes que opten por tributar bajo este régimen especial.

Tributación total por el IRPF de los impatriados

En el caso de una persona física que se desplace a España cumpliendo las condiciones para poder acogerse al régimen fiscal especial, y optase al mismo, su tributación por el IRPF sería la siguiente:

  1. Por las rentas obtenidas en España tributaría por el régimen especial anteriormente analizado, con total separación del resto de sus rentas obtenidas fuera de España (salvo en el caso de los rendimientos del trabajo obtenidos en en el extranjero, tributarán en España).
  2. Por las rentas obtenidas fuera de España no tributa, con independencia de la tributación que corresponda en el país de la fuente de cada renta, (salvo los rendimientos del trabajo).

Todo estos requisitos del artículo 93 de La Ley IRPF , se pueden ver fácilmente con el siguiente ejemplo práctico.

Imaginemos que una persona física residente en el extranjero , soltera y sin hijos le ofrecen un contrato de trabajo en España con carácter indefinido, con unas retribuciones de 80.000 euros, al margen obtiene dividendos de acciones en España por 20.000 euros .

Esa persona podrá optar por tributar por el IRPF en el régimen general o por el régimen especial de trabajadores desplazados a territorio español que, en esencia, consiste en que sus rentas se graven por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con algunas especialidades.

De tal manera que su tributación si se acoge al régimen especial será:

Por la rentas del trabajo- 80.000*0,24=19.200 euros.

Por los dividendos :

– 6000*0,20-1.200 euros.

-14.000*0,22-.3080 euros.

Total – 23.480 EUROS

O  puede tributar como un residente normal en España.

Por las rentas del trabajo 80.000 = 26.192 euros

Por los dividendos:

-6000*0,200= 1.200 euro

-14000*0,24=3.360 euros

Total .- 30.752 euros.

¿ Cómo se solicita el acogerse al régimen especial?

Para ejercitar esta opción el contribuyente deberá presentar el modelo 149 ante la Administración tributaria. Los contribuyentes que hubieran optado por este régimen también utilizarán este modelo para renunciar a este régimen o cuando queden excluidos del mismo por incumplir alguna de las condiciones determinantes de su aplicación.

En la citada comunicación se hará constar la fecha de entrada en territorio español y la de comienzo de la prestación del trabajo, así como la existencia de datos objetivos en esa relación laboral que hagan previsible que, consecuencia de la misma, se produzca una permanencia superior a 183 días en territorio español, durante el año natural en que se produzca el desplazamiento o, en su defecto, en el siguiente, a los exclusivos efectos de que el pagador de los rendimientos del trabajo les considere como contribuyentes por este Impuesto.

Los contribuyentes que se hubieran desplazado a territorio español con anterioridad a 1 de enero de 2015 podrán optar por aplicar el régimen vigente a 31 de diciembre de 2014.

En definitiva, el principal beneficio de este régimen regulado en el artículo 93 de la ley del IRPF es que   las rentas del trabajo quedan sometidas al tipo de gravamen fijo establecido para no residentes. No obstante, es necesario analizar la situación patrimonial de cada contribuyente para determinar la conveniencia de este régimen o no, desde este post os animó que acudáis a los profesionales al respecto, no me cansaré de repetir que un buen asesoramiento a tiempo puede suponer un gran ahorro fiscal en el futuro.

2 thoughts on “¿ Cómo tributan los extranjeros desplazados a España tras la reforma fiscal?

  1. Me parece que en el ejemplo se equivocó, en los rendimientos de las acciones, para 2015 los varemos van del 19% al 23%, para rentas a que se refiere el artículo 25.1f no residentes. Saludos.

  2. Quiero saber si se reintegra luego cuandose hace la declaracion jurada algo del porcentaje retenido a los extranjeros, ya que gano 800 euros y se me descuenta 24%

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