En una situación como la actual en que los pagos a los proveedores se dilatan y la pérdida de empleo es frecuente en todos los entornos familiares, son frecuentes dentro del tejido empresarial español, numerosas empresas que recurren a operaciones de auto-financiación entre el socio y la sociedad empleando la llamada cuenta 551. Este empleo abusivo de esta cuenta puede plantear el problema que la Agencia Estatal Tributaria, consideré que el socio no tiene intención de devolver el dinero supuestamente prestado por la sociedad (cuando la cuenta 551 presente saldo deudor) y por consiguiente que nos encontremos ante un posible dividendo encubierto que el socio percibe de la sociedad, de tal manera que se producirán la siguiente situación:

El socio que percibe el dinero deberá tributar en el Impuesto de la Renta de las
Personas Físicas (en Adelante IRPF) por dichos rendimientos, actualmente tributarán en la base del ahorro a un tipo de entre el 20% y el 24%) y La sociedad deberá satisfacer las retenciones que deberían haberse practicado en cada una de estas cantidades abonadas al socio (retención que en la actualidad es del 20%). Al margen que la Agencia Estatal Tributaria podrá exigirle a la sociedad y a la socio, el pago de intereses de demora y sanciones.

No obstante, con la reforma fiscal ha desaparecido la regla de que en el caso que el importe del préstamo sea superior al importe de los Fondos Propios de la sociedad multiplicados por 3, en función del % de participación del socio en la sociedad , este exceso de  la parte de los intereses , deba de  tributar  en la escala general del IRPF, en los supuestos en los que la vinculación no se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad, el porcentaje de participación a considerar será el 25 por ciento.

 Si es el socio el que presta dinero a la sociedad, por la parte correspondiente al porcentaje de participación en el capital de la sociedad, se califica, salvo prueba en contra, como una aportación del socio a los fondos propios de la entidad. Paralelamente, se aumentará en esa misma cuantía el valor de adquisición de la participación en el capital del socio o partícipe. En cambio, la parte de la renta o recursos transferidos que no venga cubierta por ese porcentaje de participación, tendrá la consideración de renta para la sociedad.

De tal manera, que el presente post, vamos a   tratar de   establecer diversas situaciones o formas de eliminar este riesgo, en función de si la deuda es del socio con la sociedad o de la sociedad  con el socio.

Préstamo de los socios a la sociedad

En esta situación en la que los socios le presta dinero a la sociedad es decir la cuenta en cuestión presenta un saldo acreedor, para nos familiarizados en término contable, la estructura de la cuenta es la siguiente:

Debe < Haber

Para reducir este saldo, ante una posible inspección tributaria podemos plantear las siguientes operaciones:

1Contrato de préstamo entre la sociedad y el socio

Podemos instrumentalizar un contrato de préstamo mercantil entre la sociedad y los socios. Este préstamo debe devengar un interés mínimo cuando nos encontramos ente partes vinculadas de acuerdo con el perímetro de vinculación que establece la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades en su artículo 18.2 ,cuyo contenido es el siguiente:

“Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:

1. a) Una entidad y sus socios o partícipes.
2. b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones.
3. c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.
4. d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
5. e) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.
6. f) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes de otra entidad cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.
7. g) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o de los fondos propios.
8. h) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.
9. i) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.

En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.

Existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidada».

Una vez confeccionado  este contrato,  se debe presentar  ante  la oficina liquidadora de cada contribuyente para poder  autoliquidar  el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, actualmente esta operación está sujeta y exenta; que quiere  esto decir, que no se devengará  ninguna deuda tributaria por el importe económico,  del cual  es objeto este contrato .

En este tipo de contratos debemos establecer unos plazos para satisfacer el importe de este préstamo, en el momento de realizar el pago de los intereses, la sociedad debe retener al socio el 20% del importe abonado. En este tipo de contratos entre partes vinculadas se debe abonar un tipo de interés de conformidad a las condiciones del mercado que suele ser el tipo de interés legal del dinero fijado en la Ley Presupuestos Generales del Estado.

Tratamiento de este tipo de operaciones por la Dirección General de Tributos.

CV1238-13

Supuesto de hecho

Los consultantes son una persona física y una sociedad de responsabilidad limitada de la que dicha persona física es socio, siendo titular del 50% de su capital social, así como administrador.Esta sociedad necesita financiación, pero las entidades de crédito no consideran que sea merecedora de crédito alguno, dado su nivel de endeudamiento actual. En cambio, las entidades han propuesto conceder el crédito al socio persona física en vez de a la sociedad, con lo que el prestatario sería el propio socio.
El importe obtenido merced al crédito se destinará a financiar la actividad de la sociedad al 100%, es decir, la finalidad del crédito no variará.
Puesto que el crédito es titularidad del socio persona física, éste desea realizar un contrato de préstamo con la sociedad. Para ello, el socio y la sociedad celebrarán un contrato de préstamo que se regirá por las mismas condiciones que el suscrito entre el socio y la entidad financiera, puesto que no se trata de una operación que pretenda lucrar al socio sino que se trata de una imposibilidad de obtención del crédito por parte de la sociedad directamente con la entidad financiera.
El importe nominal del crédito asciende a 150.000 euros.

Respuesta:

Las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia, tratándose de contratos de préstamo, deberá computarse el valor de mercado de los intereses correspondientes a tales operaciones, sin que, en ningún caso, deba tomarse en consideración el importe del principal del préstamo, ni las cantidades reembolsadas en el ejercicio o el importe de los intereses devengados en el período, sino únicamente el valor de mercado de la contraprestación total de la operación vinculada, es decir, el valor de mercado de los intereses totales correspondientes al contrato.

2.Condonación de la deuda del socio a la sociedad

Mediante el traspaso de la cantidad condonada a la cuenta contable 118, para lo cual es necesario acuerdo de la junta de socios. No existe una  legislación  específica al respecto, que imponga la necesidad de un acuerdo de la Junta General que autorice este tipo de aportación, no obstante la prudencia aconseja que este acuerdo sea adoptado en una Junta General, bastando para ello la mayoría ordinaria requerida según el tipo social para la adopción de acuerdos que no exijan mayorías cualificadas., ya que al final el efecto es muy similar a una ampliación de capital para compensar pérdidas, en el cual la ley si exige de forma específica la aprobación por parte de la junta de la sociedad.

En el Plan General Contable, en el Grupo 1 se recoge la cuenta 118: “Aportaciones de socios o propietarios” de la manera siguiente:

“Elementos patrimoniales entregados por los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, en virtud de operaciones no descritas en otras cuentas. Es decir, siempre que no constituyan contraprestación por la entrega de bienes o la prestación de servicios realizados por la empresa, ni tengan la naturaleza de pasivo. En particular, incluye las cantidades entregadas por los socios o propietarios para compensación de pérdidas.”

A efectos contables la Norma de Registro y Valoración 18 del PGC Pymes considera que las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables recibidos de socios o propietarios, no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate. 

Por otro lado desde un punto de vista fiscal, y hasta el porcentaje de participación que posea el socio aportarte en la sociedad, no se considera como retribución en el Impuesto Sobre Sociedades, se considera fondos propios,  mientras que la diferencia entre lo aportado y  el porcentaje de  participación del socio en la sociedad , según art. 17.5  de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades será un ingreso extraordinario del ejercicio. Al margen ,que si un socio realiza una aportación a la cuenta 118 por encima del porcentaje que cada socio tiene en el capital social de la entidad, por este exceso de aportación la Agencia Estatal Tributaria  puede considerar que una donación para el resto de los socios y que se liquidara en función del porcentaje de participación de cada socio en la sociedad.

Para el socio, el efecto que  se produce  por  la aportación efectuada es que se computará  como un mayor valor de adquisición, es decir, que en el futuro cuando vaya a proceder a la transmisión de sus acciones/participaciones sociales al precio inicial de adquisición de las mismas deberá sumarse el importe de la aportación efectuada para calcular la plusvalía/minusvalía que se genere.

Imaginemos el siguiente caso ,sociedad cuyo  capital social de 4.000 euros, en la cual cada uno de los 4 socios A, B, C, D tienen el 25% del capital. La sociedad tiene una deuda con los socios del 2000 euros (cuenta 551 saldo  acreedor  de 2000 euros, debe<haber).

El socio A condona 2000 euros a la sociedad de tal manera vamos aprobar una acta de la junta en la cual se incluya este hecho, como   el socio A,  solo tiene el 25% de capital social  en la sociedad, al condonar el 100 % de la deuda del socio con la sociedad, lo que está haciendo es una donación a los socios B, C, D del 75%. Es decir B, C, D deberán liquidar una donación por importe de 500 euros cada uno. Al margen la sociedad deberá reflejar un ingreso extraordinario por importe de 1500 euros, ya que si la deuda es de 2000 euros y el socio tiene el 25% de capital, solo va poder condonar 500 euros.

Tratamiento de este tipo de operaciones por la Dirección General de Tributos.

CV0718-10

Supuesto de hecho:

La consultante es socia de una sociedad en cuyo balance figura un importe de 60.0000 euros en la cuenta de socios y administradores (cuenta 5510), que tienen la consideración de préstamos, ya que corresponden a entregas recuperables efectuadas por los socios. Debido a las continuas pérdidas de dicha sociedad, los socios han acordado en junta general aportar el saldo de dicha cuenta a la cuenta 118 (aportaciones de socios y administradores), aumentando así los fondos propios de la sociedad.

Respuesta

Las aportaciones de los socios de una sociedad a sus fondos propios para reponer pérdidas sociales o, en cualquier caso, cuando no supongan ampliación de capital, están sujetas a la modalidad de operaciones societarias del ITPAJD, por el concepto definido en el artículo 19.1.2º del TRLITPAJD (aportaciones de los socios que no supongan un aumento del capital social).

Finalmente, hemos de decir que esta aportación del socio como medio de saneamiento financiero está reconocida por la Dirección General de los Registros y del Notariado,  así  en  la Resolución de fecha  9 de Octubre de 2012, se recoge lo siguiente

“ Cabe decir que los socios pueden financiar su propia sociedad ya sea mediante aportaciones inscritas dentro del patrimonio neto (como son las llamadas «aportaciones de los socios para compensar pérdidas» o las que «a fondo perdido» se imputan dentro de la cuenta 118 del Plan General de Contabilidad por cualquier causa, tal como las efectuadas en virtud de una prestación accesoria que compromete aportaciones financieras, etc.), mediante la concesión de préstamos participativos,…..).

3.Ampliación de capital por compensación de pérdidas

Otra opción, es realizar  una operación mercantil consistente en una ampliación de capital. Esta decisión se tomará tras acuerdo de la Junta, así en el artículo 301 de la Ley de Sociedades de Capital que establece lo siguiente:

“Se describirán con detalle las aportaciones proyectadas, su valoración, las personas que hayan de efectuarlas, el número y valor nominal de las participaciones sociales o de las acciones que hayan de crearse o emitirse, la cuantía del aumento del capital social y las garantías adoptadas para la efectividad del aumento según la naturaleza de los bienes en que la aportación consista”.

 Realmente el gasto que ocasiona este tipo de operaciones respecto a la condenación de deuda es el de la escritura notarial, ya que en  la condonación de deuda, el  elevar a público no es obligatorio.

Finalmente a efectos fiscales al igual que ocurre con la condonación de deuda , están sometidas a tributación  por operación societaria al 1%, de conformidad con el artículo 19.1 del  Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

No obstante, al igual que la condonación de deuda va aumentar su valor de la participación del capital social de la entidad, bien recibiendo nuevas participaciones o elevando el valor nominal de las existentes.

Préstamo de la sociedad a los socios

En esta situación en la que la sociedad le presta dinero a los socios es decir, la cuenta en cuestión presenta un saldo deudor, para los  no familiarizados en terminología contable, la estructura de la cuenta es la siguiente:

Debe > Haber

Para reducir este saldo y evitar ante una posible inspección tributaria que nos consideren el importe prestado como un dividendo encubierto, podemos plantear las siguientes operaciones:

1 Contrato de préstamo de la sociedad a los socios

Podemos instrumentalizar un contrato de préstamo mercantil entre la sociedad y los socios. Este préstamo debe devengar un interés mínimo cuando nos encontramos ente partes vinculadas de acuerdo con el perímetro de vinculación que establece la LIS.

Una vez instrumentalizado se debe presentar  ante  la oficina liquidadora de cada contribuyente para poder  autoliquidar  el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, actualmente esta operación está sujeta y exenta; que quiere decir que no se devenga ninguna deuda tributaria por el importe económico,  del cual  es objeto este contrato .

En este tipo de contratos debemos establecer unos plazos para satisfacer el importe de este préstamo, en el momento de realizar el pago de los intereses, la sociedad refleja el importe cobrado como un ingreso extraordinario, al margen que si el socio es una persona física no está obligado a efectuar retenciones por el importe de los intereses abonados. En este tipo de contratos entre partes vinculadas se debe abonar un tipo de interés de conformidad a las condiciones del mercado que suele ser el tipo de interés legal del dinero fijado en la Ley Presupuestos Generales del Estado.

2.Aprobar un reparto de dividendos con cargos a reservas

Se aprueba por la junta general un reparto de dividendos en la sociedad, dividendo sometido a retención.

De tal manera, si tenemos una sociedad con un saldo deudor de 4000 euros en la cuenta 551, las reservas de la sociedad son 15000 euros, si queremos eliminar este saldo deudor podemos proceder a un   reparto de dividendos por importe de 5000 euros, la retención seria 1000 euros (20%) posteriormente se lleva el importe de la cuenta contable  que  registra el dividendo contra la cuenta 551.

Es decir los asientos contables son los siguientes:

113 Reservas a Distribuir (5000)- 526 dividendo a pagar (4000)

                                                        4751 Hacienda Pública acreedor por retenciones (1000)

526 Dividendo a pagar-(4000)- 551 Cuenta corriente socios y administradores (4000)

Finalmente, hemos de considerar que la cuenta contable con los socios y administradores siempre ha existido, incluso en el antiguo Plan Contable, para justificar precisamente este tipo de operaciones. Sin embargo, debemos destacar que está pensada para pequeños saldos y sobretodo, que sean en cortos periodos de tiempo, es decir, que la cuenta vuelva a regularizarse en poco tiempo y en definitiva ;dejar elevados saldos en la cuenta 551, puede traer graves consecuencias, especialmente en el socio a pesar de que estos últimos años se ha suavizado la normativa de operaciones vinculadas en el caso de las Pymes.